誠信是證券市場健康發(fā)展的基石，注冊會計師只有保持良好的職業(yè)操守和應有的謹慎性，出具真實、合法的審計報告，才能保障證券市場的健康發(fā)展，維護投資者乃至自身的利益。注冊會計師的信譽和法律責任猶如一個硬幣的兩個方面，缺一不可。惟有如此，才能給投資者創(chuàng)造一個安全誠信的投資環(huán)境。西方一些國家注冊會計師行業(yè)發(fā)展較早，形成了一系列完善的職業(yè)準則體系和細致明確的法律規(guī)范。他山之石，可以攻玉。他們的一些經驗值得我們借鑒。
加大對第三人的責任
西方國家的公眾具有強烈的保護意識，加之相關法律責任的規(guī)定比較嚴格，特別是進入20世紀80年代之后，注冊會計師常卷入法律訴訟中，訴訟費用和保險金已成為事務所第二大支出。為解決法律訴訟，美國會計職業(yè)界花費了9％－12％的審計和會計服務收入，針對整個會計職業(yè)界的總索賠額近300億美元。隨著公眾對審計期望值的提高和社會的壓力，許多國家的法院判例逐漸傾向于增加注冊會計師的法律責任，這在各國已經成為一種趨勢。注冊會計師除了就財務報告的公允性、合法性發(fā)表意見等傳統(tǒng)意義上的責任以外，還必須揭露那些重大差錯和舞弊行為，這實質上是擴充了注冊會計師法律責任的內涵。此外，早期的司法制度傾向于限制注冊會計師對第三人的法律責任，但自20世紀70年代末以來，不少法官已經放棄上述原則，轉而擴大注冊會計師對已知第三人的法律責任。
經審計的上市公司報表出現(xiàn)造假，最大的受害者往往是廣大的投資者，然而我國目前尚沒有一起嚴重失職的注冊會計師及其事務所對投資者進行民事賠償?shù)陌咐�，一般都是行政處罰。這與我國對注冊會計師及其事務所的民事賠償規(guī)定不夠明確，缺乏操作性是分不開的。而在國外，注冊會計師及事務所對第三人的法律責任一般都有比較明確的規(guī)定，并且指導了實際的民事賠償案件。例如在美國著名的“馬蒂爾公司財務造假案”中，聯(lián)邦法院曾判失職的安達信會計師事務所對股東支付了約90萬美元的民事賠償。美國注冊會計師對第三人的賠償責任非常明確，并區(qū)分了“受益第三人”和“其他第三人”。所謂受益第三者，主要是指合同（業(yè)務約定書）中指明的第三人，例如注冊會計師知道被審計單位委托他對會計報表進行審計的目的是為了獲取某家銀行的貸款，那么這家銀行就是受益第三者。所謂其他第三人，指依賴審計會計報表卻無合同中特定權利的第三人。對這兩種第三人，注冊會計師的民事責任是不同的，受益第三人可以指控注冊會計師的過失（包括普通損失）向法院提起訴訟，追回遭受的損失。對其他第三人，在習慣法和成文法下注冊會計師所負的民事責任也有所差異。習慣法下，主要是按照厄特馬斯和其它一些判例。成文法下，主要是根據《1933年證券法》和《1934年證券交易法》�？傊�，這些判例和法規(guī)都是非常詳細和明確的，對如何認定注冊會計師的過失，什么樣的過失要對第三人賠償，什么樣的過失不需要賠償?shù)冗M行了具體的規(guī)定。此外，英國、法國和日本關于這方面也有比較明確的規(guī)定。
注冊會計師是證券市場安定發(fā)展的經濟警察，但目前有些注冊會計師卻缺乏應有的謹慎性和職業(yè)道德，甚至公然違法違軌，這不僅導致了廣大投資者巨大的經濟損失，更對整個注冊會計師行業(yè)的產生信任危機，動搖了證券市場穩(wěn)定發(fā)展的基礎。因此，加大注冊會計師對第三人的責任，增加違法成本，提高執(zhí)業(yè)質量，保護投資者利益是當務之急。
健全風險控制
國外審計的法律責任主要是針對注冊會計師，對會計師事務所的處罰比較少，即使有這方面的規(guī)定也多是罰款和民事賠償，很少有整個事務所停業(yè)整頓的規(guī)定。而我國目前對審計失職處罰，對注冊會計師一般是撤銷執(zhí)業(yè)資格，對事務所除了罰款以外，通常都是連同分支機構一起被撤銷。這一做法從我國的法律上也可以找到根源。例如《注冊會計師法》第39條，《公司法》第219條和《證券法》第202條都有責令違規(guī)事務所進行停業(yè)整頓的規(guī)定。但這種由于個別注冊會計師的責任，卻連帶損害了所里其他注冊會計師執(zhí)業(yè)權的做法，不僅有失公允，還侵犯了無過錯注冊會計師的合法權益。為了控制風險，國外一般都強制要求注冊會計師及其事務所進行責任保險，而且保險金支出占業(yè)務收入的比重越來越大。事實上，我國也有類似的規(guī)定。如《合伙會計師事務所設立及審批試行辦法》第十六條規(guī)定“合伙會計師事務所應當建立風險基金，或向保險機構投保職業(yè)保險，建立風險基金的，每年提取的基金數(shù)應當不少于業(yè)務收入的10％”。但目前多采用的是風險基金形式，投職業(yè)保險的還相對較少，而且目前這方面的險種也不成熟。況且，我國會計師事務所目前的風險基金對巨額的罰款往往只是杯水車薪。因此，在加大注冊會計師及其事務所的法律責任的同時，也要增強他們抵抗風險的能力，風險和責任應該對等，否則加大法律責任也只能是紙上談兵，對第三人的民事賠償也無從談起。因此，建立健全注冊會計師職業(yè)責任保險制度，有利于我國注冊會計師職業(yè)責任事故民事賠償糾紛的順利解決，有利于保護投資者及利害關系人的利益，這對我國注冊會計師行業(yè)乃至證券市場的健康發(fā)展具有極為重要的意義。
非“動刑”不可
與各國相關法律相同的是我國對注冊會計師的刑事法律責任也有比較詳細的規(guī)定。如《注冊會計師法》第39條和《公司法》第219條，《證券法》第202條和《刑法》第229條都有相關規(guī)定。但在對注冊會計師嚴重違法案件的處理中，大多是行政處罰，鮮有刑事處罰。事實上，造假案件接連出現(xiàn)，其中一個很重要的原因就是目前的執(zhí)法情況還缺乏威懾作用，執(zhí)法力度不夠，對違法、違規(guī)者難有警示作用。難怪史美倫副主席強調：“執(zhí)法、執(zhí)法、再執(zhí)法！”因此，要健全法制，加強執(zhí)法程序，對嚴重違法者，不但要沒收非法利潤、處以罰款，還要加強執(zhí)法力度，依法追究違法者刑事責任，決不姑息養(yǎng)奸，以切實保護投資者的利益，凈化我國證券市場的投資環(huán)境。當然，令廣大投資者欣慰的是，我們也看到了對于目前銀廣夏的造假案件中，有關政府主管部門已經提請追究部分注冊會計師的刑事責任，這表明了政府對打擊造假案件的決心，這對保護投資者的利益和維護證券市場的穩(wěn)定發(fā)展無疑是非常重要的。
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